Навігація


Головна
ПОСЛУГИ
Авторизація/Реєстрація
Реклама на сайті
Державний аудит фінансово-господарської діяльності бюджетних установМетодика організації та проведення державного аудиту фінансової та...Методика складання фінансової звітності про результати діяльності...Зарубіжний досвід аудиту ефективності діяльності бюджетних установОрганізаційно-правові засади діяльності бюджетних установДержавний внутрішній контроль бюджетних установ в умовах реформування...Державний аудит фінансово-господарської діяльності суб'єктів...Методика проведення органами державної контрольно-ревізійної служби...Особливості фінансово-господарської діяльності бюджетних установМісце та роль інвентаризації в діяльності бюджетної установи
 
Головна arrow Бухоблік та Аудит arrow Державний фінансовий аудит
< Попередня   ЗМІСТ   Наступна >

Державний фінансовий аудит діяльності бюджетних установ

Державний фінансовий аудит діяльності бюджетних установ (фінансово-господарський аудит) – це форма державного фінансового контролю, яка спрямована на запобігання фінансових порушень та забезпечення достовірності фінансової звітності.

Основним завданням фінансово-господарського аудиту є сприяння бюджетній установі у забезпеченні правильності ведення бухгалтерського обліку, законності використання бюджетних коштів, державного і комунального майна, складанні достовірної фінансової звітності та організації дієвого внутрішнього фінансового контролю. Фінансово-господарський аудит включає:

• проведення протягом року моніторингу фінансової звітності бюджетної установи, у тому числі з використанням баз даних Державного казначейства;

• проведення у разі виявлення за результатами моніторингу фінансової звітності бюджетної установи ризикових операцій перевірки використання бюджетних коштів, державного і комунального майна, правильності ведення бухгалтерського обліку, складання достовірності фінансової звітності;

• дослідження системи внутрішнього фінансового контролю, зокрема якості його організації;

• підготовку керівництву бюджетної установи пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень за результатами моніторингу й фінансової звітності та/або перевірки;

• надання висновку про рівень достовірності фінансової звітності бюджетної установи, ступінь дотримання її посадовими особами законодавства з фінансових питань та повноту врахування пропозицій у ході фінансово-господарського аудиту.

Слід зауважити, що Порядком проведення органами ДКРС державного-фінансового аудиту діяльності бюджетних установ[1] не передбачено дослідження ефективності використання державних та комунальних активів. Проте, за Концепцією розвитку державного фінансового контролю (далі – Концепція), яка схвалена розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.05.2005 № 158-р, державний внутрішній аудит, що проводиться ГоловКРУ України, застосовується при здійсненні попереднього державного внутрішнього фінансового контролю. Пріоритетним методичним прийомом при проведенні державного внутрішнього аудиту визнається моніторинг, вводиться необхідність оцінки ризикових операцій, а також акцентується увага на співвідношенні між дієвістю аудиту та понесених витрат на його здійснення. Метою аудиту є надання рекомендацій з удосконалення діяльності органу державного сектору, підвищення ефективності процесів управління, що сприяє досягнення мети органу державного сектору.

Отже, в Концепції зроблено наголос на проведення державного внутрішнього аудиту щодо ефективності діяльності органів державного сектору.

За статтею 363 Господарського Кодексу України, аудит – це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності законодавству та встановленим нормативам.

Також, статтею 3 Закону України "Про аудиторську діяльність" визначено, що аудит – це перевірка даних бухгалтерському обліку і показників фінансової звітності суб'єкта господарювання з метою висловлювання незалежної думки аудитора про її достовірність в усіх суттєвих аспектах та відповідність вимогам законів України, положень (стандартів) бухгалтерського обліку або інших правил (внутрішніх положень суб'єктів господарювання) згідно із вимогам користувачів.

Відповідно до глосарію термінів аудиту, які наведені в міжнародних стандартах аудиту, надання впевненості та етики, аудиторська перевірка фінансових звітів має на меті надання аудиторові можливості висловити думку, чи складені ці фінансові звіти (у всіх суттєвих аспектах) відповідно до визначеної концептуальної основи фінансової звітності.

Таким чином, державний фінансовий аудит діяльності бюджетних установ, визначений Порядком, більше відповідає поняттю державного внутрішнього аудиту, яке зазначене в Концепції та поняттю аудиту, що здійснюється аудиторами й аудиторськими організаціями, ніж державному фінансовому аудиту, який передбачений Законом України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні".

З метою адаптації законодавства України до законодавства Європейського Союзу та враховуючи принципи Лімської декларації (незалежність, законність, правильність, ефективність та економічність), Концепцію розвитку внутрішнього фінансового контролю, ст. 2 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" та у більшості випадків позитивну думку вітчизняних і зарубіжних вчених щодо проведення перевірки та аналізу ефективності діяльності економічного суб'єкта при здійсненні державного фінансового аудиту, пропонуємо внести до Порядку проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту діяльності бюджетних зміни щодо визначення змісту фінансово-господарського аудиту. А саме, визначити державний фінансовий аудит діяльності бюджетних установ – як вид державного фінансового аудиту, який полягає у запобіганні фінансових порушень, перевірці й аналізі ефективності використання активів, правильності ведення бухгалтерського обліку та достовірності фінансової звітності, забезпеченні дієвого функціонування системи внутрішнього контролю.

Визначити перевірку та аналіз ефективності використання активів – як одне з завдань державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ.

Слід зауважити, що державний фінансовий аудит діяльності бюджетних установ знаходиться у постійному розвитку і може розвиватися за певними напрямами. Спробуємо визначити напрями розвитку державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ.

Так, державний фінансовий аудит здійснюється у бюджетних установах, які належать до різних сфер економіки. Враховуючи функціональну класифікацію видатків, можна передбачити, що аудит розвиватиметься за сферами діяльності бюджетних установ (рис. 2.11).

Розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ за сферами діяльності бюджетних установ

Рис. 2.11. Розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ за сферами діяльності бюджетних установ

Оскільки державний фінансовий контроль поділяється на внутрішній і зовнішній, то і державний фінансовий аудит діяльності бюджетних установ – як елемент системи державного фінансового контролю, реалізується в системі державного зовнішнього контролю та в системі державного внутрішнього контролю.

В Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю у межах державного внутрішнього фінансового контролю висвітлено поняття внутрішнього аудиту, який поділяється на централізований та децентралізований.

Централізований внутрішній аудит – це державний внутрішній аудит, що проводиться центральним органом виконавчої влади.

Децентралізований внутрішній аудит – це внутрішній аудит, що здійснюється уповноваженими самостійним підрозділом (посадовою особою), підпорядкованим безпосередньо керівництву органу державного сектору, але функціонально незалежним від нього, в самому органі державного сектору або в межах системи його управління.

Таким чином, розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ залежно від розвитку внутрішнього чи зовнішнього державного фінансового контролю можна зобразити за допомогою рис. 2.12.

Розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ залежно від розвитку внутрішнього та зовнішнього державного фінансового контролю

Рис. 2.12. Розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ залежно від розвитку внутрішнього та зовнішнього державного фінансового контролю

У Порядку проведення органами державної контрольно-ревізійної служби державного фінансового аудиту діяльності бюджетних та Методичних рекомендацій з проведення органами державної контрольно- ревізійної служби аудиту фінансової та господарської дальності бюджетних установ, затверджених наказом ГоловКРУ України від 19.12.2005 №451, широко застосовуються моніторинг – як метод попереднього й оперативного контролю. На думку Піхоцького В.Ф., в системі дієвого державного фінансового контролю має широко застосовуватись попередній контроль[2].

Оскільки метою дієвого контролю є не лише виявлення відхилень від прийнятих норм, а й запобігання фінансовим порушенням, то одним з важливих напрямів є розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ в системі попереднього державного фінансового контролю (рис. 2.13).

Розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ залежно від періодичності здійснення

Рис. 2.13. Розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ залежно від періодичності здійснення

Державний фінансовий аудит діяльності бюджетних установ реалізуються різноманітними органами державної влади. Вищезазначений аудит має здатність розвиватися в системі суб'єкта, що його здійснює. Виходячи з цього, одним з напрямів розвитку державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ є його розвиток за суб'єктом.

Дослідження ефективності діяльності бюджетних установ може стати новою складовою державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ (рис. 2.14).

Розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ залежно від періодичності здійснення

Рис. 2.14. Розвиток державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ з врахуванням аналізу ефективності використання активів

Варто звернути увагу, що державний фінансовий аудит діяльності бюджетних установ – це вид державного фінансового аудиту, який полягає у запобіганні фінансовим порушенням, перевірці й аналізі ефективності використання активів, правильності ведення бухгалтерського обліку та достовірності фінансової звітності, забезпеченні дієвого функціонування системи внутрішнього контролю.

Доцільно визначити перевірку та аналіз ефективності використання активів як одне з завдань державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ.

Основні напрями розвитку державного фінансового аудиту залежать від:

• сфери діяльності бюджетної установи;

• розвитку внутрішнього та зовнішнього державного фінансового контролю;

• суб'єкта проведення державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ;

• оцінки ефективності діяльності бюджетної установи;

• періодичності здійснення.

Перспективами подальших досліджень у даному напрямі є визначення сутності державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ за напрямами його розвитку.

Напрямами розвитку державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ є передбачення удосконалення його змісту, що в найближчому майбутньому часі вимагатиме більш глибокого дослідження.

Фінансово-господарський аудит здійснюється органами державної контрольно-ревізійної служби за планами, які складаються та затверджуються у порядку, визначеному законодавством.

У бюджетних установах, де проводиться фінансово-господарський аудит, ревізії і перевірки за ініціативою органів державної контрольно-ревізійної служби не плануються.

Не пізніше ніж за десять календарних днів до фінансово- господарського аудиту керівнику бюджетної установи надсилається відповідне повідомлення із зазначенням мети і відповідальних за проведення аудиту посадових осіб.

Для проведення фінансово-господарського аудиту посадовій особі органу державної контрольно-ревізійної служби видається посвідчення встановленого ГоловКРУ зразка, підписане керівником відповідного органу державної контрольно-ревізійної служби і скріплене печаткою цього органу.

Посадова особа органу державної контрольно-ревізійної служби зобов'язана пред'явити керівнику бюджетної установи посвідчення на право проведення фінансово-господарського аудиту і на його прохання розписатися в журналі відвідування установи та її структурних підрозділів представниками контролюючих органів.

Під час проведення фінансово-господарського аудиту досліджуються первинні документи щодо операцій з коштами та майном, іншими активами і пасивами, ведення бухгалтерського обліку, складання і подання фінансової звітності та організація внутрішнього фінансового контролю. Проведення державного фінансового аудиту бюджетних установ відбувається протягом бюджетного періоду через виконання у шість етапів (рис. 2.15).

Процес проведення державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ

Рис. 2.15. Процес проведення державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ

На кожному етапі проведення фінансово-господарського аудиту посадовими особами органу державної контрольно-ревізійної служби можуть надаватися керівництву бюджетної установи пропозиції щодо проведення аудиту. Аудит видатків бюджетної установи є необхідною умовою ефективного управління ресурсами державного бюджету.

Метою аудиту видатків бюджетної установи є висловлення думки щодо відповідності видатків за всіма суттєвими аспектами встановленим критеріям оцінки предмету перевірки.

Критерії оцінки видатків бюджетної установи можуть мати загальнообов'язковий характер (принципи бухгалтерського обліку і фінансової звітності ж критерій відповідності Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні"; принципи Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку ж критерій відповідності світовим вимогам до фінансових звітів; методи і прийоми обліку, обліковій політиці ж критерій відповідності обліковій політиці; встановлені зразки фінансових звітів ж критерій відповідності звітів установи вимогам Міністерства фінансів України) або розроблятися відповідно до специфіки видатків (кошторисні видатки загального фонду як критерій відповідності касових і фактичних видатків кошторисним видаткам; обсяги наданих послуг і виконаних робіт та норми витрачання матеріальних та трудових ресурсів ж критерій оцінки фактичних видатків; кошторисні видатки як критерій формування доходної частини кошторису).

Предметом державного фінансового аудиту бюджетних видатків є процес розподілу і витрачання коштів державного бюджету з метою забезпечення функціональної діяльності установ і організацій бюджетної сфери національної економіки.

Основними об'єктами державного фінансового аудиту видатків бюджетної установи є кошторисні, фактичні та касові видатки основного фонду, а також чинники, що їх обумовлюють.

Аудит видатків державного бюджету передбачає найвищий рівень впевненості, обумовлений обгрунтованою на основі зібраних доказів переконаністю аудитора у достовірності твердження, зробленого однією зі сторін аудиторських відносин.

Аудит звітів бюджетної установи про виконання кошторису поряд з консультуванням і перевіркою дотримання податкового законодавства є одним із найважливіших видів державного фінансового аудиту.

Відповідно до рівня впевненості, що забезпечується в результаті проведення аудиту, завдання аудиту виконання кошторису бюджетної

установи належить до завдань із надання замовнику обгрунтованої впевненості. Особливістю даного виду завдань є наявність таких обов'язкових елементів, як:

високі вимоги до професіоналізму аудитора;

наявність тристоронніх відносин: аудитор, замовник (держава), відповідальна сторона (бюджетна установа);

наявність критеріїв (контрольних показників для оцінки предмету перевірки – видатків);

достатність і відповідність доказів про те, що інформація, представлена у звітності, не містить суттєвих перекручень (оцінка надійності доказів має грунтуватись на оцінці суттєвості, ризику, кількості та якості отриманих доказів);

планування аудиту на основі професійного скептицизму (при оцінці ситуації аудитор має піддавати сумніву обгрунтованість і надійність отриманих доказів, зважати на можливість виявлення обставин, які ставлять під сумнів достовірність документів або тверджень відповідальної сторони, а також враховувати можливість існування обставин, які призведуть до викривлення інформації стосовно предмету перевірки);

беззаперечне твердження щодо відповідності фінансових звітів бюджетної установи за усіма суттєвими аспектами встановленим критеріям оцінки виконання кошторису у письмовому висновку аудитора.

Твердження фінансової звітності стосовно видатків бюджетної установи є твердженнями про класи рахунків бухгалтерського обліку, на яких обліковуються доходи і видатки, про класи пов'язаних з ними рахунків, а також твердженнями про подання й розкриття інформації у фінансових звітах.

Основними твердженнями стосовно видатків державного бюджету є фінансова звітність бюджетної установи, а саме: звіт про виконання загального фонду кошторису установи (форми № 2д; № 2м) і баланс (форма № 1).

Додатковими є твердження, до яких належать накази, доповідні та пояснювальні записки, акти перевірок тощо. Фактографічна інформація має відображати реальний стан видатків бюджетної установи.

Характеристика тверджень щодо видатків бюджетної установи наведена у табл. 2.11.

Таблиця 2.11

Види тверджень фінансової звітності бюджетної установи стосовно видатків

Назва

Твердження про класи рахунків і операцій

Твердження про подання й розкриття інформації

Наявність

Операції і події, які відображені у звітності відбулися й стосуються даного суб'єкта

Події, операції та інші питання, інформація про які розкрита, відбулися

Повнота

Відображені всі операції і події, які мають бути відображені у звітності

Включено розкриття всієї інформації, яка мас бути включеною у звітність

Точність

Суми та інші дані, які стосуються відображених у звітності операцій та подій, відображені належним чином

Фінансова та інша інформація розкрита достовірно й у відповідних сумах

Відсічення

Операції й події відображені у відповідному звітному періоді

-

Подання і розкриття

Операції та події відображені на відповідних рахунках

Фінансова інформація подана та визначена відповідним чином і розкриття інформації чітко сформульоване

Наведені вище твердження щодо видатків підлягають обов'язковій перевірці і є першочерговими цілями аудиту.

Наявність – операції відбулися у звітному періоді, видатки здійснено і вони є наявними.

Повнота – усі операції і події, які мають бути відображені у звітності і наслідком яких є здійснення видатків, відображені у відповідних звітах.

Точність – усі події і операції, наслідком яких є здійснення видатків, відображені за належними сумами.

Відсічення – операції і події відображені у відповідному періоді, надходження (доходи) визнані одночасно з видатками, пов'язаними з ними.

Подання і розкриття – стаття у звітності класифікована й описана належним чином, немає нерозкритої інформації про операції, події та їх наслідки відповідно до встановлених вимог.

При перевірці кошторису бюджетної установи аудитор повинен отримати достатньо надійних доказів для оцінки кожного твердження.

Виходячи з наведеного вище, модель фінансових звітів бюджетної установи щодо кошторисних, касових і фактичних видатків загального фонду як об'єкт державного фінансового аудиту може бути структурована за блоками:

• Форми звітності – перевірка на відповідність формі й зіставлення показників.

• Елементи звітності – перевірка окремих елементів звітності на відповідність обліковій політиці.

• Твердження (параметри) звітності – оцінка відповідності фінансової звітності визначеним твердженням та перевірка їх достовірності.

Перевірка цих блоків, що передбачає певну послідовність проведення, є процесом аудиту фінансової звітності.

Найважливішим твердженням стосовно видатків бюджетної установи є звіт про виконання її кошторису. Кошторис бюджетної установи є основним плановим документом, який підтверджує повноваження щодо отримання доходів та здійснення видатків, визначає обсяг і спрямування коштів для виконання бюджетною установою відповідних функцій та досягнення цілей, визначених на рік відповідно до бюджетних призначень.

Кошторис складається з даних щодо загального і спеціального фондів. Предметом аудиту видатків державного бюджету є видатки загального фонду. Проте, досліджуючи інформаційні потоки щодо надходжень і видатків бюджетної установи, доцільно залучати інформацію, яка характеризує доходи і видатки спеціального фонду, оскільки саме його формування найбільше відповідає механізмам функціонування ринкової економіки і створює умови для економії та раціонального розподілу бюджетних коштів загального фонду.

Загальний фонд містить інформацію про обсяг надходжень із загального фонду бюджету та розподіл видатків за повною економічною класифікацією на виконання бюджетною установою основних функцій. Спеціальний фонд формується безпосередньо установою для здійснення видатків спеціального призначення, а також для реалізації пріоритетних заходів, пов'язаних з виконанням установою основних функцій.

Невід'ємною складовою кошторису є план асигнувань, який затверджується разом з кошторисом. Асигнування – повноваження розпорядників бюджетних коштів на прийняття зобов'язань та цільове витрачання бюджетних коштів у процесі виконання бюджету, які надаються відповідно до бюджетного призначення. Бюджетні кошти виділяються установам тільки за наявності затверджених кошторисів і планів асигнувань.

Основними принципами надання бюджетних асигнувань є:

безповоротність наданих державою коштів. Кошти, які не підлягають поверненню, оскільки бюджетні установи не мають власних доходів для їх відшкодування;

здійснення бюджетного фінансування не за планом, а в міру фактичного виконання завдань плану, з урахуванням освоєння і використання раніше виданих коштів;

забезпечення цільового використання бюджетних коштів для фінансування певних видатків відповідно до статуту бюджетної установи та її кошторису.

З метою забезпечення єдиних підходів в управлінні бюджетними коштами статтею 8 Бюджетного Кодексу України затверджено бюджетну класифікацію видатків.

Згідно з бюджетною класифікацією видатки бюджету розподіляються за такими класифікаційними ознаками: за функціями, з виконанням яких вони пов'язані (функціональна класифікація); за економічною характеристикою операцій, при проведенні яких здійснюються ці видатки (економічна класифікація видатків); за ознакою головного розпорядника бюджетних коштів (відомча класифікація); за бюджетними програмами (програмна класифікація).

Основною є економічна класифікація, яка передбачає розмежування бюджетних видатків на поточні та капітальні.

Поточні видатки формуються з видатків на оплату праці працівників бюджетних установ; нарахувань на заробітну плату; видатків на придбання предметів постачання та матеріалів; видатків на відрядження; видатків на оплату послуг з утримання бюджетних установ; видатків на оплату комунальних послуг та енергоносіїв; інших видатків.

Видатки на оплату праці здійснюються у грошовій формі за встановленими посадовими окладами, ставками або розцінками. Величина видатків на оплату праці обчислюється до вирахування утримуваних податків та внесків і включає у себе: основну заробітну плату штатних працівників, оплату праці за трудовими угодами, доплату за ранг та інші надбавки обов'язкового характеру, надбавки стимулюючого характеру, премії та матеріальну допомогу.

Нарахування на заробітну плату включають відрахування на обов'язкове пенсійне страхування, соціальне страхування, до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення тощо.

Видатки на придбання предметів постачання та матеріалів відображаються у вигляді сум, виплачених у грошовій формі, або у вигляді боргових зобов'язань за вирахування будь-яких повернень чи знижок. До цієї категорії видатків належать витрати на закупівлю матеріалів, канцелярського обладнання, предметів для поточних господарських потреб, спеціальної літератури, медикаментів тощо.

Видатки на відрядження складаються з оплати проїзду, добових, квартирних виплат під час службових відряджень.

Видатки на оплату послуг з утримання бюджетних установ включають плату за оренду приміщень і обладнання, транспортні послуги, послуги зв'язку, поточний ремонт, консалтингові послуги.

Видатки на оплату комунальних послуг та енергоносіїв складаються з витрат на тепло- та водопостачання, електроенергію, природний газ, інші види енергії, інші комунальні послуги.

Інші видатки пов'язані з оплатою робіт проектних та науково- дослідних організацій, геологорозвідувальних послуг, виплатою процентів.

Під капітальними видатками бюджетних установ розуміють платежі з метою придбання капітальних та нематеріальних активів, землі, стратегічних і надзвичайних запасів предметів і матеріалів.

Видатки бюджетної установи, що здійснюються за рахунок бюджетних коштів, визначаються відповідно до нормативно-правових актів, які регулюють порядок формування витрат за категоріями, кожна з яких обов'язково обгрунтовується відповідними розрахунками.

При оцінці виконання видаткової частини кошторису розрізняють касові та фактичні видатки.

Касові видатки характеризують касове виконання кошторису та залишок невикористаних кредитів на визначену дату.

Твердження керівництва про величину і склад касових видатків формуються на основі даних бухгалтерського обліку і дозволяють аудитору оцінити рівень дотримання принципу цільового використання бюджетних коштів за статтями і кодами бюджетної класифікації на рівні фінансування установи з державного бюджету.

Фактичні видатки – це видатки, здійснені установою протягом звітного періоду, оформлені відповідними бухгалтерськими записами і документами. Твердження про фактичні видатки дозволяє аудитору оцінити загальне виконання кошторису фактичних видатків, а також визначити їх відповідність обсягу діяльності та встановленим нормам видатків за кодами економічної класифікації. Дані щодо фактичних видатків установи є основою здійснення внутрішнього контролю його виконання.

Касові та фактичні видатки установи є окремими об'єктами бухгалтерського обліку, що характеризують етапи руху бюджетних коштів.

Касові видатки за статтями, як правило, не перевищують суму виділених кредитів. Фактичні видатки дорівнюють касовим, якщо отримані з банку кошти повністю використано за цільовим призначенням відповідно до затвердженого кошторису.

Забезпечення єдиних підходів до фінансування та витрачання бюджетних коштів дозволяє створити ефективну інформаційну систему управління видатками, спрямовану на підвищення рівня управління фінансово-господарською діяльністю бюджетної установи та виконання їі кошторису.

Організація державного фінансового аудиту видатків передбачає етапи:

планування;

тестування на відповідність;

заключний.

Найважливішим етапом державного фінансового аудиту видатків є планування, на якому аудитор формує попередню думку щодо об'єктів перевірки (систем внутрішнього контролю і бухгалтерського обліку видатків бюджетної установи), оцінює обсяг необхідних доказів, визначає зони найбільшого ризику і розробляє процедури тестування.

На етапі планування здійснюється збір і оцінка відомостей про бюджетну установу; збір інформації про систему внутрішнього контролю і бухгалтерського обліку, попередня оцінка ризиків суттєвих викривлень фінансової звітності та пов'язаної з нею інформації. Попередня діяльність на етапі планування містить оцінку аудиторського ризику та його компонентів; оцінку суттєвості; проведення попередніх аналітичних процедур; огляд звітів за минулий рік і проміжних звітів; перевірку зіставлення показників окремих форм звітності між собою. Результатом даного етапу є вибір підходу до перевірки: системно орієнтований (із перевіркою системи внутрішнього контролю клієнта) або підтверджуючий (безпосередньо перевірка фінансової звітності, що містить відомості про видатки загального фонду). На основі отриманих результатів розробляється загальний план і програма аудиту видатків загального фонду.

Тестування на відповідність передбачає оцінку системи внутрішнього контролю (СВК) бюджетної установи. Він може бути випущений, якщо аудитор на початку перевірки вирішить не проводити тестування СВК, а одразу перейти до наступного етапу – безпосередньої перевірки фінансової звітності. Проте, як свідчить зарубіжний досвід, тестування системи внутрішнього контролю може зменшити час на проведення аудиту, оскільки довіра до системи контролю (із визначеним рівнем ризику), отримана в результаті перевірки, значно зменшує обсяг необхідних доказів для застосування тестів. На цьому етапі визначаються критерії помилки для системи внутрішнього контролю, проводиться її тестування, за результатами якого здійснюється оцінка ризику контролю. Результатом даного етапу є оцінка ризику контролю, розрахунок ризику невиявлення і на підставі цього – формування плану для тестів операцій.

На заключному етапі аудитору слід впевнитися у тому, що уся необхідна інформація розкрита у примітках до фінансової звітності, провести аналіз видатків за допомогою заключних аналітичних процедур, перевірити і оцінити вплив на фінансову звітність подій після дати балансу, узагальнити всю отриману інформацію і оцінити результат. Також потрібно впевнитись у внесенні коригувань до фінансової звітності, якщо цього вимагають результати аудиту. Результатом даного етапу є сформована думка, оформлена у вигляді аудиторського висновку.

В умовах функціонування електронної системи обробки інформаційних потоків основними джерелами фактографічної інформації державного фінансового аудиту щодо видатків бюджетної установи є облік, аналіз і внутрішній контроль за умови, що вони пройшли попереднє тестування на відповідність.

Виходячи з цього, аналітичні процедури державного аудиту стосовно видатків загального фонду бюджетної установи грунтується на формуванні взаємопов'язаних етапів виконання відповідних облікових, аналітичних і контрольних процедур, на основі яких узагальнюються і оцінюються результати виконання кошторису та приймаються управлінські рішення щодо подальшого фінансування бюджетної установи.

Розглядаючи сутність державного фінансового аудиту видатків бюджетної установи в умовах функціонування електронної системи обробки економічної інформації, можна визначити їх взаємозв'язок з функціями управління.

Перший рівень електронної обробки економічної інформації відповідає етапу первинного обліку, який є джерелом фактографічної інформації, що застосовується переважно в оперативному аналізі і внутрішньому контролі операцій з надходження і витрачення бюджетних коштів.

Вихідні документи облікового, аналітичного та контрольного спрямування, що формуються на першому рівні електронної системи обробки інформації, складаються відповідно до мети оперативного управління на основі фактографічних даних первинного обліку, аналізу і внутрішнього контролю, а також зовнішньої інформації правового та нормативно-довідкового характеру. Отримані дані застосовуються в державному аудиті для оцінки відповідності обсягу і термінів надходження бюджетних коштів (касових видатків) затвердженому кошторису, а також для підтвердження або спростування законності операцій з витрачання бюджетних коштів та дотримання принципу їх цільового використання.

Наступний рівень електронної обробки інформації відповідає етапу поточного обліку і дозволяє узагальнити облікову фактографічну інформацію, перш за все, за відповідними періодами, застосовуючи методичні прийоми ретроспективного аналізу та заключного внутрішнього контролю. Електронні регістри поточного обліку є основним джерелом поточної облікової інформації за відповідний період, переважно за місяць. Застосування допоміжних електронних регістрів поточного обліку значно розширює інформаційну базу аналізу і внутрішнього контролю. На цьому етапі доцільним є запровадження моніторингу виконання кошторису. Інформація, що формується на даному рівні електронної системи, є базою для аудиторської оцінки відповідності касових видатків затвердженим кошторисним призначенням, а також відповідності фактичних видатків кошторисним видаткам бюджетної установи.

Найвищий рівень узагальнення облікової інформації у формах звітності дозволяє здійснити внутрішній заключний контроль, ретроспективний аналіз виконання кошторису, а також визначити вплив чинників на ступінь виконання кошторису за кожним видом видатків та в цілому. Саме ця інформація, досліджена протягом тривалого періоду, є основою висловлення думки щодо відповідності видатків за усіма суттєвими аспектами встановленим критеріям оцінки предмету перевірки. Отже, отримані дані застосовуються в державному аудиті для оцінки виконання кошторису в цілому, а також за статтями бюджетної класифікації (бюджетними кодами) видатків.

Аудит видатків бюджетної установи доцільно розпочинати з перевірки виконання кошторису, виходячи з інформації, розміщеної у відповідній формі звітності. При перевірці звіту про виконання кошторису увага звертається на всі статті видатків і особливо на ті статті, що відзначаються високою часткою у загальних видатках. Оскільки основним продуктом діяльності бюджетної установи можуть бути виконані роботи або надані послуги, виникає необхідність поглибленої деталізації процедури перевірки видатків.

Основні напрями програми державного фінансового аудиту за розділом "Видатки" наведено у табл. 2.12.

Таблиця 2.12

Програма аудиту (сфера аудиту: видатки)

Цілі аудиту

Процедури аудиту (напрями аудиту)

Наявність (існування) повнота

А. Упевнитись у тому, що видатки повністю відображені у звітності і невідображених видатків не існує

Оцінка, вартості (точність)

А. Упевнитись у тому, що здійснені протягом періоду видатки відображені у звітності у правильній оцінці

Подання й розкриття

А. Упевнитись у тому, що видатки правильно класифіковані у звітності

С. Упевнитись, що вся суттєва інформація повністю і адекватно розкрита у фінансовій звітності

Перевіряючи правильність складання, затвердження та виконання кошторису бюджетної установи необхідно звертати увагу на такі критерії, як законність, раціональність, ефективність і цільове використання бюджетних коштів.

Законність характеризує відповідність операцій, що перевіряються, а також дії посадових осіб вимогам законодавства та іншим нормативно-правовими актам.

Раціональність відображає досягнення запланованого результату при використанні найменшої суми коштів, спрямованих на фінансування відповідного заходу.

Ефективність відображає досягнення найкращих результатів при використанні найменшої суми бюджетних коштів.

Цільове використання коштів характеризує таке їх використання, яке відповідає меті і умовам одержання вказаних коштів, визначених бюджетом, планом асигнувань, кошторисом бюджетної установи або іншою підставою для їх одержання. На початку перевірки необхідно з'ясувати наявність у бюджетній установі затвердженого кошторису на відповідний рік та його відповідність вимогам Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ" від 28.12.02 № 228, наявність лімітних довідок та планів асигнувань, дотримання лімітів.

На цьому етапі доцільно з'ясувати такі аспекти:

1. Правомірність затвердження кошторису бюджетної установи. Кошториси асигнувань загального фонду бюджету, плани надання кредитів із загального фонду бюджету, плани використання бюджетних коштів одержувачів), помісячні плани використання бюджетних коштів і штатні розписи повинні бути затверджені керівником відповідної вищої установи.

2. Своєчасність затвердження разом з кошторисом бюджетної установи плану асигнувань загального фонду бюджету, плану надання кредитів із загального фонду бюджету, плану спеціального фонду, помісячного плану використання бюджетних коштів і штатного розпису установи.

3. Обгрунтованість показників видатків у кошторисі бюджетної установи, виходячи з об'єктивної потреби в коштах, розрахованої на основі двох показників:

• сітки та обслуговуючого контингенту, які встановлені для бюджетної установи (кількість класів школи, чисельність учнів у них, ліжок у лікарнях, кількість науково-дослідних установ, чисельність працівників у них по категоріях тощо);

• норми витрат у розрахунку на одиницю чи за елементами витрат (витрати на 1 ліжко-день, на одну дитину у дошкільному закладі та ін.).

4. Першочергову забезпеченість бюджетними коштами видатків на оплату праці з нарахуваннями, а також на поточне утримання.

5. Обгрунтованість показників видатків загального фонду кошторису бюджетної установи відповідним розрахункам за кожним кодом економічної класифікації. Особливу увагу при цьому варто звернути на розрахунки фонду оплати праці та видатків на поточне утримання бюджетної установи. Зокрема мають місце факти, коли фонд оплати праці, всупереч законодавству, визначається не за рахунок ретельного проведення розрахунків, а шляхом завищення показників фонду оплати праці, завдяки чому створюється резерв для проведення стимулюючих виплат. При перевірці видатків на поточне утримання бюджетної установи доцільно акцентувати увагу на визначенні потреби в асигнуваннях на теплопостачання, водопостачання та водовідвід.

6. Обґрунтованість знесення змін до кошторису. Зміни до кошторису і плану асигнувань загального фонду вносяться у разі:

• потреби у перерозподілі асигнувань розпорядника;

• прийняття нормативного акта про передачу повноважень і бюджетних асигнувань одного розпорядника іншому;

• прийняття рішень щодо розподілу нерозподілених бюджетних асигнувань між розпорядниками;

• прийняття рішень щодо скорочення видатків або надання кредитів з бюджету з цілому на рік;

• прийняття рішення про зменшення бюджетних призначень головним розпорядникам на суму коштів, витрачених не за цільовим призначенням;

• внесення змін до Закону про Державний бюджет України (рішення про місцевий бюджет).

На цьому етапі необхідно перевірити, чи складені бюджетною установою відповідні довідки про внесення змін до кошторисів, планів асигнувань, які затверджуються і виконуються у тому ж порядку, що й кошториси.

Наступним етапом перевірки кошторису бюджетної установи є перевірка дотримання законодавчих вимог щодо його виконання.

Органи Державного казначейства проводять реєстрацію та ведуть облік зведених кошторисів і планів асигнувань розпорядників вищого рівня за розпорядниками нижчого різня та одержувачами з метою здійснення контролю за відповідністю асигнувань, визначених у кошторисах і планах асигнувань розпорядників, асигнуванням, затвердженим річним розписом асигнувань державного бюджету та помісячним розписом асигнувань загального фонду державного бюджету. Розпорядники бюджетних коштів мають право проводити діяльність виключно в межах асигнувань, затверджених кошторисами і. планами асигнувань, за наявності витягу, доведеного органом Державного казначейства, що підтверджує відповідність цих документів даним казначейського обліку.

Здійснення видатків установ без затверджених у встановленому порядку кошторису, плану асигнувань і плану використання бюджетних коштів припиняється через 30 календарних днів після затвердження річного розпису асигнувань і помісячного розпису асигнувань загального фонду відповідних бюджетів.

Аудитом виконання кошторису передбачається наступне: перевірка випадків порушень під час взяття бюджетних зобов'язань. Розпорядники бюджетних коштів можуть брати бюджетні зобов'язання та проводити видатки тільки з межах бюджетних асигнувань, встановлених кошторисами. Будь-які зобов'язання, взяті бюджетною установою без відповідних бюджетних асигнувань або ж з перевищенням повноважень, встановлених Бюджетним кодексом та Законом про Державний бюджет України не вважаються бюджетними зобов'язаннями і витрати державного бюджету на покриття таких зобов'язань не можуть здійснюватись;

встановлення фактів нецільового використання бюджетних коштів. Бюджетним установам заборонено витрачати бюджетні кошти на цілі, що не відповідають Бюджетному кодексу, Закону про Державний бюджет України, рішенню про місцевий бюджет, бюджетним асигнуванням та затвердженому кошторису;

виявлення розбіжностей між показниками затверджених асигнувань, касовими та фактичними видатками. Головним завданням перевірки затверджених асигнувань є контроль одержаних бюджетною установою асигнувань у розрізі кодів економічної класифікації видатків. Перевірка здійснюється за картками аналітичного обліку одержаних асигнувань, типова форма якої затверджена наказом Державного казначейства України від 06.10.2000 р. № 100 "Про затвердження форм карток і книг аналітичного обліку бюджетних установ та порядку їх складання" та даними рахунку 70 "Доходи загального фонду" (субрахунки 701 "Асигнування з державного бюджету на видатки установи і на інші заходи" та 702 "Асигнування з місцевого бюджету на вид установи і інші заходи").

Основним завданням перевірки касових видатків, виданих з реєстраційних рахунків установи на її витрати у вигляді готівки та шляхом безготівкових нарахувань, є контроль за цільовим витрачанням коштів бюджету згідно із затвердженим кошторисом установи. За касовими видатками контролюють суму асигнувань, які одержала і витратила установа за окремими кодами економічної класифікації видатків, що дає змогу оцінити касове виконання кошторису та залишки невикористаних асигнувань на певну дату. Касові видатки перевіряються на основі карток аналітичного обліку касових видатків, типова форма якої затверджена Наказом Державного казначейства України від 06.10.2000 р. № 100 "Про затвердження форм карток і книг аналітичного обліку бюджетних установ та порядку їх складання" та даними рахунку 321 "Реєстраційні рахунки".

Основним завданням перевірки фактичних видатків як дійсних видатків установи, що здійснюються при виконанні кошторису, є контроль виконання кошторису бюджетною установою в цілому та дотримання встановлених норм видатків за окремими кодами економічної класифікації. Інформаційним забезпеченням перевірки фактичних видатків бюджетних установ є картки аналітичного обліку фактичних видатків та дані рахунку 80 "Видатки загального фонду" (субрахунки 801 "Видатки з державного бюджету на утримання установи та інші заходи" та 802 "Видатки з місцевого бюджету на утримання установи та інші заходи").

У результаті зіставлення фактично проведених касових видатків за кодами економічної класифікації видатків із затвердженими асигнуваннями і цих двох показників з фактично проведеними видатками за відповідними кодами економічної класифікації визначаються відхилення відповідних показників, які є предметом аналізу. Зокрема у разі перевищення касових видалив над показниками затверджених асигнувань причиною може бути як незаконне витрачання бюджетних коштів, так і неправильно проведений розрахунок до кошторису бюджетної установи. У цьому випадку важливим є вміння аудитора дати правильну оцінку розбіжності.

Під час аналізу виконання кошторису за фондом оплати праці перевищення касових видатків над кошторисними призначеннями не допускається, оскільки, відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 28.02.02 р. № 228 "Про затвердження Порядку складання, розгляду, затвердженні та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ" штатні розписи повинні приводитись у відповідність до доведених асигнувань, а казначейські і фінансові органи без відповідних змін до бюджету і кошторисів не мають права виділяти асигнування і санкціонувати виплату заробітної плати понад кошторисні призначення.

Перевищення касових видатків над кошторисними призначеннями є порушенням бюджетної дисципліни, же майже повністю усувається за умови казначейського обслуговування. Але якщо воно відбулося, то причину необхідно шукати у затвердженні асигнувань за окремими кодами економічної класифікації видатків у розмірах, вищих від потреби, або у розмірах інших за реальну потребу.

Перевищення фактичних видатків над кошторисними призначеннями може бути виправданим, якщо протягом звітного періоду відповідно до розпоряджень уряду підвищувалась заробітна плата або інші додаткові виплати і на ці цілі не виділялося додаткових асигнувань. Однак, якщо перевищення фактичних видатків, яке обов'язково супроводжується створенням заборгованості з виплати заробітної плати, сталося за умови нарахування премій і виплат стимулюючого характеру за відсутності економії по фонду оплати праці, то це є порушенням законодавства.

Якщо касові видатки здійснені у сумах, менших за затверджені асигнування, це може бути зумовлено наявністю вакантних посад, непередбаченим припиненням діяльності окремих структурних підрозділів, а також необгрунтованим завищенням бюджетних асигнувань. В останньому випадку є ознаки порушень фінансової дисципліни, а тому потрібно перевірити правильність проведених розрахунків до кошторисів та виконання виробничого плану. Крім того, проведення касових видатків у розмірах, менших, ніж затверджені асигнування, може відбутись через несвоєчасне виділення асигнувань (часто – в останні дні звітного року), коли відсутній час для дотримання процедури закупівель товарів, робіт і послуг.

Якщо фактичні видатки перевищують касові — це може обумовлюватись погашенням дебіторської заборгованості, що обліковувалась на початок звітного періоду, або внаслідок отримання цінностей без здійснення попередньої оплати виникнення кредиторської заборгованості на кінець звітного періоду.

Якщо фактичні видатки менші за касові – це може бути обумовлено погашенням кредиторської заборгованості, яка існувала на початок звітного періоду (що виправдано, якщо погашення проведено з асигнувань, виділених на звітний рік за рахунок економії або, якщо розрахунками заплановані видатки для цієї мети), або утворення дебіторської заборгованості на кінець звітного періоду, об'єктивність утворення якої необхідно дослідити.

  • [1] Порядок проведення органами ДКРС державного фінансового аудиту діяльності бюджетних установ, затверджений Постановою КМУ від 31.11.2004 р. № 1777.
  • [2] Піхоцький В.Ф. Удосконалення і розвиток Державного фінансового контролю та аудиту за надходженням коштів Державного бюджету України та їх використанням / В.Ф. Піхоцький // Фінанси України. – 2007. – № 3.
 
Якщо Ви помітили помилку в тексті позначте слово та натисніть Shift + Enter
< Попередня   ЗМІСТ   Наступна >

Схожі теми

Державний аудит фінансово-господарської діяльності бюджетних установ
Методика організації та проведення державного аудиту фінансової та господарської діяльності бюджетних установ України
Методика складання фінансової звітності про результати діяльності бюджетних установ
Зарубіжний досвід аудиту ефективності діяльності бюджетних установ
Організаційно-правові засади діяльності бюджетних установ
Державний внутрішній контроль бюджетних установ в умовах реформування фінансового контролю в Україні
Державний аудит фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання державного сектору економіки
Методика проведення органами державної контрольно-ревізійної служби фінансового аудиту
Особливості фінансово-господарської діяльності бюджетних установ
Місце та роль інвентаризації в діяльності бюджетної установи
 
Дисципліни
Агропромисловість
Банківська справа
БЖД
Бухоблік та Аудит
Географія
Документознавство
Екологія
Економіка
Етика та Естетика
Журналістика
Інвестування
Інформатика
Історія
Культурологія
Література
Логіка
Логістика
Маркетинг
Медицина
Менеджмент
Нерухомість
Педагогіка
Політологія
Політекономія
Право
Природознавство
Психологія
Релігієзнавство
Риторика
РПС
Соціологія
Статистика
Страхова справа
Техніка
Товарознавство
Туризм
Філософія
Фінанси